Правовое регулирование налогообложения зарубежных стран

Глава 3. Особенности правового регулирования налогообложения в зарубежных странах

Западная юридическая наука располагает значительными теоретическими наработками в области налогового права. При этом особое внимание в ней традиционно уделяется изучению налога как правовой категории. В качестве его отличительных признаков обычно выделяют обязательный характер налогового платежа и возможность использовать принуждение для обеспечения исполнения налоговой обязанности. Внеэкономическое принуждение позволяет налоговой системе осуществлять крупномасштабную мобилизацию финансовых ресурсов.
В свою очередь, принудительный характер изъятия средств в уплату налогов предполагает непременное законодательное установление самого налогового обязательства. Налог не может быть установлен, изменен или отменен иначе как законом — этот основополагающий принцип налогового права закрепляется в конституциях большинства зарубежных стран. «Изначальное право устанавливать налоги принадлежит исключительно государству и осуществляется посредством закона» (ст. 133 конституции Испании); «Население подлежит обложению налогами в соответствии с законом» (ст. 30 Конституции Японии); «Ни один налог не может быть введен и не может взиматься без действия формального закона, определяющего круг лиц, подлежащих обложению, уровень дохода, пространственные пределы, расходы и сделки или категории последних, на которые распространяется обложение» (ст. 78 конституции Греции ).
Законодательные акты, содержащие налоговые нормы, представлены:
а) финансовыми законами, в первую очередь — законами, утверждающими бюджет, и многочисленными корректирующими бюджетными законами;
б) собственно налоговыми законами, в том числе налоговыми кодексами;
в) законами неналогового характера, которые содержат отдельные нормы, регулирующие налоговую систему (например, конституционными законами, определяющими порядок распределения налоговых поступлений между центральным и местным бюджетами).
Законы, содержащие налоговые нормы, принимаются, как правило, представительным органом — парламентом. При этом законодательство некоторых стран содержит прямой запрет выносить вопросы, связанные с налогообложением, на референдум (например, ст. 75 конституции Италии).
В Швеции допускается принятие налогового акта в форме решения парламентской комиссии. В соответствии с предписанием налогового закона и по предложению правительства на совместном заседании налоговой и финансовой комиссий может быть принято решение об изменении налоговых ставок или сроков взимания налога, за исключением ставок подоходного, поимущественного налога, а также налога на наследство и дарение. Такое решение принимается от имени Риксдага и облекается в форму закона.
Израильский закон о государственной экономике 1975 года (ст. 1) предусматривает: «Когда размеры налогов . не установлены законом, они могут определяться решением Кнессета или уполномоченного на то парламентского комитета». Израильская модель «комитетского нормотворчества» предоставляет финансовому комитету парламента больший объем дискреционных полномочий по сравнению со шведским вариантом уже хотя бы потому, что не предусматривается процедура парламентского одобрения принятого комитетом решения.
Принцип законодательного оформления налога дополняется требованием регулярности пересмотра налоговых законов. Этот принцип позволяет налоговому законодательству лучше реагировать на изменения налоговой политики. Так, по французскому праву учрежденный однажды налог должен ежегодно подтверждаться текущим финансовым законом. В Норвегии предусматривается обязательная процедура подтверждения или пересмотра налогового законодательства по истечении срока полномочий парламента.
Общепризнанным является принцип юридического равенства граждан перед налоговым законом. Конституции зарубежных стран по этому вопросу исходят из того, что в области налогов никакие привилегии предоставляться не могут. Предоставление налоговых льгот отдельным категориям налогоплательщиков и персональные льготы должны обязательно оформляться законом: «Никто не может быть освобожден от уплаты налога или обложен дополнительными сборами, кроме как по закону» (Конституция Египта, ст. 119).
Принимая налоговые законы, парламент должен принимать во внимание принцип справедливого обложения налогами, также закрепленный во многих странах на конституционном уровне. «Государство предусматривает справедливое налогообложение, освобождая от обложения минимум для существования и облагая более высокими ставками более крупные имущества и доходы» (ст. 24 конституции Лихтенштейна). В ряде конституций при закреплении принципов налогового права акцент ставится на прогрессивном характере обложения. «Все обязаны участвовать в государственных расходах в соответствии со своими доходами. Налоговая система основывается на прогрессивном обложении» (ст. 53 конституции Италии). Принципы правового регулирования призваны гарантировать стабильность и последовательность налоговой политики правительства, оформляемой через принятие соответствующих нормативных актов. В то же время одного лишь закрепления перечисленных принципов в тексте конституции, недостаточно для того, чтобы гарантировать невозможность расхождения содержания отдельных налоговых документов с основополагающими началами правового регулирования налоговой системы. В некоторых случаях правительству, воспользовавшись политическим моментом или экономической конъюнктурой, удается провести через парламент законопроект, не только не соответствующий принципам налогового права, но и открыто им противоречащий. Как правило, подобные законы и подзаконные акты не отличаются долговечностью и после изменения породивших их обстоятельств отменяются.
Одним из важнейших правил, определяющих действие налоговой нормы во времени, является запрещение обратной силы закона. «Никакой налог. не может устанавливаться законом, имеющим обратную юридическую силу, распространяющуюся сверх предшествующего фискального года» (ст. 78 конституции Греции).
Законодательство ряда стран содержит некоторые особенности в правовом регулировании налогообложения в отношении фактора времени. Так, в американском праве в связи с реализацией долгосрочных инвестиционных проектов часто используется правило перехода, по которому в случае изменения в налоговом законодательстве после начала исполнения такого проекта объекты, попадающие под обложение новыми ставками, выводятся из-под действия вновь принятой налоговой нормы. По отношению к ним продолжают применяться прежние ставки. Законодательные акты Финляндии, Греции и некоторых других стран допускают, в порядке исключения, взимание налогов на импорт и потребление по новым ставкам с момента внесения проекта налогового закона в парламент. Если же законопроект не будет принят, налогоплательщик вправе потребовать возврат излишне уплаченного налога.
Практическое значение имеют особенности действия налоговой нормы в пространстве. Высокие налоговые ставки заставляют предпринимателей переводить капиталы в страны с более выгодными условиями налогообложения, именуемые налоговыми убежищами. Юридической предпосылкой укрывательства от национального налогового закона служит территориальная ограниченность налогового суверенитета государства.
Государство с высокими налоговыми ставками, откуда происходит отток капитала, пытается воспрепятствовать этому процессу не только экономически (например, через повышение процентной ставки, способствующей возвращению капитала в форме банковских вкладов), но и правовыми средствами, одним из которых является распространение своей налоговой юрисдикции за территориальные границы государства.
Если природа льготного режима налоговых убежищ кроется в существовании значительных различий внутреннего законодательства нескольких стран, то появление налоговых оазисов связано с созданием на территории одного государства районов, в пределах которых действуют специальные налоговые нормы (свободные порты, особые экономические зоны и т.д.).
Важным «техническим» принципом налогового права является запрет специализации (индивидуализации) налоговых поступлений, производный от принципа единства государственного бюджета. Его суть состоит в том, что налоговые доходы не предназначены для покрытия конкретных государственных расходов. Однако в последнее время зарубежное законодательство все чаще прибегает к практике учреждения целевых (специализированных) налогов, с помощью которых аккумулируются средства для финансирования заранее определенных программ (поступления от налога на бензин идут на строительство и эксплуатацию шоссейных дорог, за счет доходов от налога на продажу спиртных напитков существуют различные фонды медицинского обслуживания и социального страхования и т. д.). Как правило, средства от таких целевых налогов поступают на специальные счета казначейства, в различные специализированные фонды, дополнительные бюджеты.
Целевые налоги позволяют учесть психологический фактор, значение которого не должно недооцениваться. Так, было замечено, что граждане спокойнее переносят повышение налоговых ставок, когда им известно о целевом расходовании налогов. Кроме того, если налогоплательщик знает, что уплачиваемые налоги используются на конкретные цели в его собственных интересах, становится легче бороться с уклонением от уплаты налогов.
Налоговое право зарубежных стран проводит четкое различие между налогом и сбором (пошлиной). Сбор является обязательным платежом за совершение государственным органом определенных действий. В отличие от этого налог взимается без встречного удовлетворения и не рассматривается как вознаграждение за оказанные услуги.
В большинстве случаев понятия «сбор» и «пошлина» используются как синонимы. Однако в некоторых странах закон различает эти категории. Так, по французскому праву пошлина взыскивается без установления соотношений со стоимостью оказанных услуг. При установлении же сбора фиксируется пропорция между его размером и стоимостью услуг, предоставленных плательщику государственным органом.
Юридические признаки налога позволяют отличать его от обязательных парафискалитетных платежей, появившихся в финансовом законодательстве Запада в начале 1930-х гг. Под парафискалитетом понимают сбор, устанавливаемый из экономических и (или ) социальных интересов в пользу юридических лиц публичного или частного права, не являющихся центральными органами государственной власти и местной администрацией (сборы на содержание торгово-промышлен- ных палат, за право пользования радио- и телеприемником, взносы в Фонд жертв автомобильных катастроф и т.д.). Парафискалитет устанавливается для финансирования строго определенных мероприятий, тогда как налоговые поступления могут покрывать любой утвержденный государственный расход. Для учреждения парафискалитета иногда бывает достаточно принять подзаконный акт (во Франции, например, декрет Государственного совета).
Осуществление налоговым законодательством своей правоохранительной функции находит отражение в институте ответственности за налоговые правонарушения (деликты) — просрочку налоговых платежей, незаконное требование возвращения уплаченных налогов, искажение сведений в налоговой декларации и т.д.
Специфика налоговых деликтов состоит в том, что под их определение попадают как намеренные, так и в ряде случаев ненамеренные нарушения налогового законодательства, поскольку весьма трудно установить, является ли умышленным то или иное правонарушение в налоговой сфере. Так, случайная ошибка, допущенная при заполнении налоговой декларации в результате неточности, небрежности или забывчивости, может быть признана правонарушением. Однако санкция в этом случае должна предусматриваться менее жесткая, чем при аналогичном намеренном правонарушении.
Значительная часть всех налоговых деликтов приходится на правонарушения, связанные с сокрытием объекта обложения. В сфере предпринимательства эти правонарушения связаны с фальсификацией учета на предприятиях, проявляющейся в ведении двойной бухгалтерии: готовится баланс, предъявляемый налоговой инспекции для установления облагаемой суммы дохода, и одновременно ведется отчетность, отражающая действительное состояние дел.
Эффективная борьба с сокрытием объекта налогообложения в сфере предпринимательства и торговли предполагает совершенствование законодательства о бухгалтерском учете и отчетности. Общее требование сводится к тому, что все сделки должны надлежащим образом оформляться, а соответствующие документы храниться в течение длительного периода времени. При подозрении в нарушении налоговых предписаний органы финансового (налогового) контроля вправе потребовать для ознакомления все необходимые документы и бухгалтерские книги, обязуясь при этом сохранять коммерческую тайну.
Совершенствование налогового контроля содействует профилактике правонарушений и укрепляет финансовую дисциплину в целом. В практике многих зарубежных стран заметно усилилась роль предварительного контроля. Заслуживает внимания практика рассылки персональных налоговых уведомлений, установления контрольной даты платежа и др. В отдельных странах (Швеция) практикуется выдача предварительного постановления органа финансового контроля, в котором устанавливается размер налоговых платежей по предполагаемым сделкам. В этом случае налогоплательщик может обжаловать в суде принятое решение еще до совершения самой сделки.
Наряду с превентивными мерами для борьбы с налоговыми правонарушениями используются различные санкции.
Более подробно вопросы сравнительного деликтного права будут рассмотрены в следующей главе.

Источник

Налоговое регулирование в зарубежных странах

Правовое регулирование налоговых отношений за рубежом отличается от российского. Поэтому целесообразно изучать особенности чужих налоговых систем, и по-возможности внедрять наиболее удачные из них в отечественное законодательство.
Хотя «право платежей» звучит по-русски достаточно плохо, но это точный перевод с которым стоит мириться во избежание фактических ошибок. Действительно право платежей Германии шире, чем налоговое право России, которое является подотраслью финансового права, регулирующей правоотношения, связанные с установлением, введением взиманием и т.д. налогов и сборов, т.к. включает в себя регулирование неналоговых платежей (сборов, взносов, специальных платежей), но уже чем финансовое право, т.к. не содержит положений о бюджете. Понятие налоговое право (Steuerrecht) в Германии так же существует, но включает в себя регулирование только одного вида платежей: налогов, следовательно, оно существенно уже права платежей (российское налоговое право по господствующему мнению включает в себя регулирование, как налогов, так и сборов)

Фискальная система ФРГ включает в себя следующие виды платежей:

1) налоги (Steuern);

2) платежи, уплачивающиеся на определенные цели:

а) сборы (Gebueren);

б) взносы (Beitragen);

3)специальные платежи (Sonderabgaben).

Вопросы взимания налогов и иных платежей регулируются нормативными актами различного уровня: Основным законом, федеральными законами, законами земель, муниципальными нормативными актами. Большое значение имеет судебная практика и, в особенности, решения Федерального Конституционного Суда. Налоговая система Великобритании сложилась в прошлом столетии, однако особенности подоходного налогообложения того периода характерны и для сегодняшнего дня.
Современная налоговая система Великобритании включает:

1. Центральные налоги: подоходный налог с населения, подоходный налог с корпораций (корпоративный налог), налог на доходы от нефти, налог с наследства и косвенные налоги (налог на добавленную стоимость, пошлины и акцизы, гербовые сборы).

2. Местные налоги (на имущество). На долю подоходного налога с населения приходится 64% поступлений в виде прямых налогов в государственный бюджет, а на долю налогов с доходов компаний – 19%. На долю гербового сбора приходится, как правило, 2%.

Основой налогового законодательства Великобритании служат: законодательный Акт 1970 г. в отношении подоходного налога с населения и корпораций, Акт 1979 г. в отношении налога на добавленную стоимость и Акт 1996 г. в отношении налога с корпораций. Британский парламент обладает законодательной властью в отношении взимания налогов в стране. Юридические полномочия парламента в этом смысле распространяется на Англию, Уэльс, Шотландию и Северную Ирландию. Правительство в помощью казначейства (министерства финансов) управляет налоговой системой страны. Эта деятельность правительства контролируется парламентом. Казначейство Великобритании представляет единственный в своем роде государственный финансовый институт, не имеющий аналогов в других странах. Оно является одним из самых древних и сохранившихся конституционных учреждений страны. Это главное министерство в правительстве. Казначейство отвечает за разработку общей экономической стратегии страны. Налоговое законодательство в Великобритании утверждается правительством.
Право регулировать вопросы практического применения налогового законодательства обычно предоставляется специальному органу – тайному совету, министрам и Управлению внутренних доходов. Организация налоговой службы возложена в основном на два правительственных департамента, подотчетных казначейству: Управление внутренних доходов и Управление пошлин и акцизов. Налоговая система США состоит из трех уровней, соответствующим трем уровням власти: верхнего, где собираются федеральные налоги, поступающие в федеральный бюджет; среднего, где собираются налоги и сборы, вводимые законами штатов, поступающие в бюджеты штатов; и нижнего, где собираются налоги, поступающего в местные бюджеты. Законодательные органы штатов могут вводить налоги, не противоречащие федеральному налоговому законодательству, а органы местного самоуправления вправе взимать налоги, разрешенные им законодательством штатов. Правоотношения, возникающие в сфере налогового законодательства, сложны и многогранны. Не секрет, что большинство налоговых правоотношений носят конфликтный характер. Но способы защиты прав участников налоговых правоотношений различны в России и за рубежом.
В соответствии с НК РФ каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействия должностных лиц, если такие акты, действия или бездействия нарушают его права. Права участников налоговых отношений могут быть защищены путём обжалования выше указанных актов, действий или бездействий в вышестоящий налоговый орган или суд. В настоящее время арбитражные суды РФ «завалены» налоговыми спорами. Следует отметить, что процесс разбирательства в суде занимает много времени (в среднем занимает от 1 до 3-х лет). Во многих же странах Европы, в США давно существуют специально уполномоченные органы и механизмы по разрешению конфликтов между налогоплательщиками и налоговыми органами во внесудебном порядке. Например, законодательством Германии закреплен обязательный порядок досудебного урегулирования налогового спора, соблюдение такого порядка является обязательным условием принятия дела к рассмотрению в суде. При этом в Германии созданы специальные налоговые суды (по своей сути это суды административные), которым подведомственны все споры, возникающие в области налогообложения. В противоположность налоговому законодательству России, в котором вся нагрузка при урегулировании противоречий между налоговыми органами и налогоплательщиками ложится на суды, законодательство Германии нацелено на мирное разрешение налоговых конфликтов, до суда дело доходит только в крайнем случае.

Во Франции при всей сложности налогового законодательства (Налоговый кодекс Франции включает в себя более 4000 статей, вместе с дополнениями и разъяснениями содержит более полутора тысяч страниц) существует множество способов для налоговых органов по взысканию налоговых платежей (например, совместная работа с полицией), а также большое количество возможностей для налогоплательщиков по оспариванию актов налоговых органов. И. только как крайний случай используется возможность рассмотрения возникшего конфликта в суде.

В соединенных Штатах Америки имеется интересный опыт по проведению программы «Налоговая амнистия». Суть кампании состоит в том, что налоговыми управлениями штатов разрешается налогоплательщикам, которые в свое время включили в отчет или декларацию неполную сумму налогов или вообще не посчитали нужным их заполнять, предоставить такие документы и уплатить причитающиеся налоги после истечения срока их уплаты. При этом не предусматривается никаких штрафов за просроченную уплату налога, никаких процентов на налоговую сумму, никаких вопросов провинившемуся о причинах задержки не задается. Тем, кто воспользуется милосердием властей штата, достаточно заполнить несложный формуляр и, приложив к нему чек или платежное поручительство на нужную сумму, отправить его в налоговое управление. При потраченных в одну из таких кампаний из бюджета 10 млн. долларов на рекламу в прессе, почтовые отправления, обработку почты и размещение присланных чеков реальная сумма полученных налогов составила 125 млн. долларов.

Следует отметить, что 2007 году в России была объявлена налоговая амнистия. Вряд ли результаты мероприятия, проводившегося с 1 марта по 31 декабря 2007 года можно назвать сверхуспешными, хотя и полного провала, который можно было ожидать за месяц до его окончания, тоже не состоялось. Налоговая амнистия принесла бюджету 3,665 млрд рублей. Перед стартом налоговой амнистии, сообщалось, что данная акция может принести до 200 млрд рублей.

Источник